sii | Foto: Agencia Uno
¿A quién beneficia todo esto? ¿Qué intereses son especialmente servidos cuando el derecho tributario es tratado como el derecho civil? La respuesta es evidente: quienes tienen más, que entonces podrán recurrir a sus asesores tributarios para diseñar sofisticadas formas jurídicas con las que evitarán pagar los impuestos que corresponden a su capacidad contributiva u obtener beneficios que no estaban diseñados para ellos.
La reforma del gobierno se presenta como si fuera un conjunto de adecuaciones menores cuando en realidad contiene una transformación considerable: interpretar el derecho tributario con criterios privados para hacer los tributos voluntarios, optativos.
¿A quién beneficia todo esto? ¿Qué intereses son especialmente servidos cuando el derecho tributario es tratado como el derecho civil? La respuesta es evidente: quienes tienen más, que entonces podrán recurrir a sus asesores tributarios para diseñar sofisticadas formas jurídicas con las que evitarán pagar los impuestos que corresponden a su capacidad contributiva u obtener beneficios que no estaban diseñados para ellos.
La elaboración de formas cada vez más sofisticadas para realizar la transacción gravada con un impuesto pero sin incurrir en la forma identificada con la ley es lo que se llama “elusión”. Eludir, para tener claro qué significa, consiste en dejar de cumplir la ley mediante la celebración de actos que son superficialmente legales. No se trata de un caso de ilegalidad, como en la evasión, sino de cumplir “creativamente” con la ley para dejarla sin efecto. Esto es importante, como veremos a continuación: la elusión se define por la legalidad al menos aparente de los medios que usa.
Hasta la reforma de 2014, Chile era un paraíso para los abogados tributaristas (¡y sus clientes!), que podían dedicarse a lo que ellos llaman “planificación tributaria” con total desvergüenza. La idea según la cual el derecho tributario debía interpretarse conforme a los criterios del “derecho común” era parte de la transformación neoliberal de los Chicago Boys, y había llegado a extremos algo ridículos.
Considérese el caso de tres amigos médicos que son contratados por una clínica con una remuneración de 1000 mensuales cada uno. La remuneración pactada está afecta al impuesto de segunda categoría, que es el impuesto que usa como indicador de la capacidad contributiva la renta del trabajo. Para no pagar ese impuesto, los tres amigos crean una sociedad de profesionales. De este modo, la clínica no celebra contratos de trabajo con cada uno de ellos, sino un contrato con la sociedad en virtud del cual la sociedad se obliga a proveer ciertos servicios profesionales, que son por cierto los mismos para los cuales antes los médicos (ahora socios) habían sido (o podrían ser) contratados (a veces, por cierto, son las clínicas las que obligan a los médicos a hacer esto, para ahorrarse los costos asociados a un contrato de trabajo). Ahora la clínica no paga remuneraciones a los médicos, paga a la sociedad. Y el ingreso recibido por la sociedad ya no es renta del trabajo, y no está afecto al impuesto de segunda categoría, sino está afecto al impuesto de primera categoría, que usa como determinación de la capacidad contributiva las rentas del capital y por eso se aplica a las rentas de las sociedades.
Cuando la clínica contrataba a los médicos como trabajadores, cada uno de ellos tres recibía y tributaba, por ejemplo, 1000 en el momento en que recibía su remuneración (usualmente a fin de mes). Ahora la clínica contrata con la sociedad, a la que paga 3000. Esa sociedad debería pagar el impuesto de primera categoría por los 3000. ¿Dónde está el beneficio? Primero recuérdese que lo que en los hechos es renta del trabajo afecto al impuesto de segunda categoría acaba de ser mágicamente convertido en renta del capital, con lo que ya no está afecto al impuesto de segunda categoría.
¿Pero quizás en tanto renta del capital debe pagar el impuesto de primera categoría y así se compensan las cosas? Aquí hay que explicar la diferencia entre un sistema integrado y un sistema desintegrado.
Que un sistema sea desintegrado quiere decir que las rentas de las empresas y las rentas de las personas naturales tienen cada una su propio régimen: las empresas pagan un determinado impuesto, y las personas naturales pagan lo suyo. La ley especifica cómo se calcula y cuánto paga cada uno.
Que un sistema sea integrado, por su parte, quiere decir que las empresas no pagan impuestos. Es decir, ellas deben pagar el impuesto que les corresponde pero todo lo pagado por la empresa es un crédito para los socios cuando retiren sus utilidades. Por eso es correcto decir que las empresas no pagan impuestos sino que adelantan el de sus dueños.
En un sistema integrado como el que el gobierno quiere restablecer, la sociedad de profesionales de nuestros médicos pagaría el impuesto de primera categoría sobre los 3000. Pero la integración quiere decir que todo lo pagado por la sociedad será crédito para los tres socios, cuando ellos retiren sus utilidades y deban entonces pagar el impuesto global complementario; y deberán el impuesto no por los 1000 originales, sino solo sobre el monto que cada uno retire. Como las rentas del trabajo han sido formalmente transformadas en rentas del capital, las personas controlan el momento y el monto del impuesto que quieren pagar. Aquí vemos el segundo beneficio de esa operación (lo que en términos técnicos se denomina “diferir” el impuesto global complementario). Pero esto no es todo.
El impuesto de primera categoría es proporcional, mientras que el de segunda categoría, es progresivo. Un impuesto es proporcional cuando se paga la misma tasa aunque aumente la base del impuesto, y progresivo cuando a mayor base mayor porcentaje. El impuesto que deben pagar los médicos cuando retiran las utilidades de su sociedad es un impuesto progresivo. Esto quiere decir, por ejemplo, que si la renta de una persona es 1000 paga 15% pero que si es 500 paga 10% (las cifras aquí son solo ejemplos). Si cada uno de nuestros médicos retirara lo que les corresponde, cada uno reiteraría 1000 y debería 150. El primer beneficio radicaba en que esos 150 tendrán como crédito el impuesto adelantado por la sociedad. De esta manera, si retiran poco, podrán tener un mayor crédito y una mayor devolución de impuestos (por el adelanto hecho por la sociedad).
Pero entonces resulta que los médicos pueden hacer algo más: cada uno de ellos puede incorporar a la sociedad como socio a un hijo. Cuando quieran retirar las utilidades, no retirará 1000 cada uno, sino que cada médico retirará 500 y cada uno de sus hijos retirará 500, y entonces (de acuerdo a la progresividad antes señalada como ejemplo) cada uno pagara 50 (total 100) en vez de los 150 que cada médico habría pagado si cada uno retirara lo que efectivamente le corresponde. De esta manera se reduce la base del impuesto de segunda categoría. Si sumamos a esto el primer “beneficio” de un sistema integrado, el crédito puede llevar a que finalmente no deban pagar impuestos, ¡sino que tengan derecho a reclamar la devolución de todo o parte de lo ya pagado por la empresa como impuesto de primera categoría!
La reforma de 2014 introdujo lo que se ha llamado una “norma general antielusión”, cuya finalidad era precisamente poner límites a las posibilidades de planificación tributaria. La idea en general era que la cuestión de la forma no se trataría como una cuestión de derecho civil, donde como hemos visto las partes son libres para decidir sobre la forma que más convenga a su intercambio. En el derecho tributario la forma debe corresponder a la sustancia económica que la ley busca gravar con impuestos. Si la forma que corresponde a esa sustancia está gravada, pero la forma utilizada por las partes no está gravada, se trata de un caso de elusión que es entonces ilícito.
El Mensaje dice que la norma antielusión “constituyó un avance”, que sirvió para generar “un efecto disuasivo de realizar planificaciones destinadas a defraudar la finalidad de la normativa tributaria”. Pero esta declaración no tiene ninguna relación con lo que en realidad hace el proyecto, porque lo que el gobierno pretende con esta reforma es eliminarla. Aquí es importante recordar que este es un proyecto en el que la ideología política se disfraza de técnica jurídica, por lo que en vez de proponer simplemente derogar la norma general antielusión (contenida en los artículos 4 bis, 4 ter, 4 quáter y 4 quinquies del Código Tributario), lo que hace es modificarla aquí y allá con la finalidad de hacerla totalmente ineficaz.
En la próxima columna veremos cómo lo hace.
